虛開增值發票在司法實踐中有何難點？上海經濟犯罪律師帶您了解

　　2018年8月27日，最高人民對于法院進行發布了《關于企業專用發票定罪量刑標準要求有關環境問題的通知》（法〔2018〕226號），通知管理規定“在新的司法解釋頒行前，對虛開增值稅專用發票刑事案件定罪量刑的數額標準，可以提供參照《最高人民法院關于審理騙取出口退稅刑事案件沒有具體實際應用研究法律制度若干重大問題的解釋》（法釋〔2002〕30號）第三條的規定執行”。雖然最高法對虛開增值稅專用發票定罪量刑標準體系進行了一個明確，但是我們如何能夠準確獲得利益相關經濟犯罪數額，如何實現準確數據計算金額卻沒有得到相應政策規定。上海經濟犯罪律師帶您了解一下有關的情況。

　　虛開增值稅專用發票的稅額是正確定罪量刑的依據，虛開增值稅專用發票的形式包括為他人虛開增值稅專用發票、為自己虛開增值稅專用發票、為他人虛開增值稅專用發票等，犯罪分子往往有一種以上的虛假行為。大多數情況下，虛開增值稅專用發票后，為了掩蓋自己的犯罪事實，還引發了如何確定虛開增值稅專用發票罪或虛開增值稅專用發票罪的犯罪數額的問題。

　　一、確定虛假發行數額的困難

　　虛假增值稅專用發票中的稅額是虛假增值稅專用發票中規定的稅額，即增值稅專用發票中記錄的應稅貨物或應稅勞務的稅額乘以適用的稅率。在稅收工作中，稅額具體反映在產出稅和進項稅的稅額上。當進項稅余額抵消產出稅額為正時，表示當期有應納稅額； 當進項稅余額為零時，表示當期無應納稅額； 當進項稅余額為負時，表示當期無應納稅額，其超額進項稅額下期可抵扣。

　　難點在于，詐騙行為的多樣性導致法理上犯罪數額的復雜性，使得詐騙數額的認定混亂。

　　二、無真實數據交易市場情形下的虛開金額的認定

　　沒有真實交易意味著沒有應稅貨物或應稅勞務發生，行為人虛假增值稅發票稅額的識別主要有兩點。

　　1、在沒有實際貨物往來的情況下，如果行為人僅僅讓他人為自己虛開增值稅專用發票，自己用于向稅務部門申報抵扣稅款，或者在沒有實際貨物往來的情況下，行為人僅僅為他人虛開增值稅專用發票，供他人向稅務部門申報抵扣稅款的，其虛開稅款數額即為增值稅專用發票上所載稅款數額，其騙取國家稅款的數額即為行為人或者下游受票方實際向稅務機關申報抵扣的進項稅額。這種情形下虛開增值稅專用發票犯罪數額的認定均較為簡單，刑法理論界和司法實務界也基本不存在爭議。

　　2、行為人沒有真實交易，但他不僅為他人虛開費用稅單，還為自己或他人虛開進項稅單。關于行為人冒領稅款數額的認定，第一種意見認為“冒領”包括冒領他人稅款、冒領本人稅款、冒領他人稅款、冒領他人稅款、冒領他人稅款四種行為。

　　因此，行為人為他人虛開增值稅專用發票，再讓他人為自己虛開發票，屬于兩種不同的犯罪模式。任何一種騙稅行為都是對國家稅收征管體系的破壞。因此，虛開稅額應當將行為人為下游單位虛開的銷項稅額和行為人為上游單位虛開的進項稅額累加，以充分評價行為人虛開增值稅專用發票的行為。

　　第二種意見認為，在上述情形中，由于行為人在無貨物交易的情況下沒有向國家繳納增值稅的義務，因此不會因國家本不應在讓他人為自己虛開增值稅進項發票后，從行為人的無貨物交易中取得增值稅而造成國家稅收的流失。因此，上述虛開增值稅進項發票的行為，不會導致國家稅收流失，不應認定為虛開增值稅專用發票的犯罪行為。

　　我們可以認為，上述分析兩種不同意見的爭端，源于學生對本罪的性質進行認識社會存在一定差異。如果他們認為企業虛開增值稅專用發票罪系行為犯，即只要行為人沒有實施了法律制度規定的虛開增值稅專用發票的行為方式即可認定為本罪的構成一個要件問題行為，則第一種意見是合理的。

　　但是因為如果教師認為我國虛開增值稅專用發票罪系結果犯，即只有這樣行為人所實施的虛開增值稅專用發票的行為能力足以影響造成一些國家相關稅款流失，才能認定為本罪的構成形式要件犯罪行為。

　　則正如第二種意見中所闡述的，由于在無貨交易的情形下，行為人原本就不負有繳納土地增值稅的義務，因此其為了能夠掩蓋自己向他人虛開增值稅專用發票的事實而讓他人為實現自己虛開進項發票的行為已經不存在可能造成其他國家稅款流失的可能性，因此其對應的虛開行為不屬于本罪的構成要件行為。

　　2018年12月4日，最高人民法院開具了“張某強虛開增值稅專用發票”的典型案例、在本案中，最高法院明確指出： 騙取國家稅收沒有目的，國家稅收沒有損失，其法案不構成虛開增值稅專用發票罪。虛開增值稅專用發票罪是目的犯還是行為犯，長期以來一直爭論不休。

　　這一致意見不僅修改和完善了刑法體系中虛假開具增值稅專用發票罪的構成要件，而且為虛假開具增值稅專用發票罪的定罪提供了權威性的支持。因此，難以確定是否是虛假增值稅專用發票，行為人首先為他人作虛假陳述，然后又讓他人在非物品交易中為自己作虛假陳述，這是在不構成欺詐罪的基礎上更好地為欺詐罪辯護的方法。

　　三、有真實交易。

　　提供或者接受貨物、銷售或者應稅勞務的，應當開具超過實際交易金額的增值稅專用發票。面對這種真實交易和虛假交易的虛假行為，司法人員將被視為犯罪數額。由出票人和付款人確定開具附加稅額發票行為所造成的虛假稅額更為合理。當行為人有一些實際交易和雙向虛假開戶時，應當按照增值稅額計算虛假開戶稅額。

　　行為人以真實交易為掩護虛開增值稅專用發票的，虛開的稅額也應以行為人多繳稅款計算，不能一刀切忽略真實交易的增值稅。實踐中，稅務機關或公安機關一般通過抽樣調查來確定稅額，在金額的確定上否認抽樣結論的合理性也是虛開發票較好的辯護方向。

　　總之，虛開增值稅專用發票的犯罪數額認定，受到行為人虛開方式具有多樣性和計算教學方式以及復雜性的影響。要在自己不同的案件中準確認定虛開增值稅專用發票犯罪數額，儼然是一個重要難題。

　　上海經濟犯罪律師注意到，一些問題類似研究案例在不同國家地區，其認定的犯罪數額甚至千差萬別，缺乏有效統一管理標準。因此，還有待提高相關的司法解釋工作更加需要具體，并按一定程度類別將此類犯罪數額的認定標準化，為更好地指導學生實踐發展奠定理論基礎。